重庆江津：国有企业现金流量收支分析方法初探

为分析地方国企获取现金、偿还债务能力以及投资、筹资活动运营水平，掌握国企在经营或投融资业务中现金的实际来源和去向，现金流量收支分析已成为地方国企审计检查必要的基础工作之一。现行的企业会计制度的记账基础是权责发生制，现金流量分析的基础是收付实现制，导致企业的财务会计账不能直接使用，加之要审慎使用社会中介机构审计过的现金流量表，因此，审计组需要将会计账从权责发生制调整为收付实现制，现将方法做如下交流：

第一步：凭证分类

一是将被审计国企提供序时账中的凭证根据凭证借贷方科目是否包含“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”等科目（以下简称“货币资金科目”），分为货币资金凭证和非货币资金凭证。

理论支撑及举例：权责发生制将归属于本期的收支做会计处理，并不考虑是否实际收到或者付出款项。如，按照销售合同1月销售一批货物，实际于2月收到全部款项100万，会计处理如下：

1月份（记作1#凭证），借：应收账款  100万

                   贷：主营业务收入  100万

2月份（记作2#凭证）：借：银行存款  100万

                   贷：应收账款  100万

按照上述分类方法，1#凭证为非货币资金凭证，2#凭证为货币资金凭证。

二是将货币资金凭证根据借方或者贷方发生额是否全部是现金或者银行存款，分为完全货币资金凭证和部分货币资金凭证。

理论支撑及举例：权责发生制将归属于本期的收支做会计处理，并不考虑是否实际收到或者付出款项。如，上一个案例中，款项并非全部在2月份收到，而是购货方收到货物的1月和2月分别收到50万，会计处理如下：

1月份（记作3#凭证），借：应收账款  50万

                   银行存款  50万

                   贷：主营业务收入  100万

2月份（记作4#凭证），借：银行存款  50万

                   贷：应收账款  50万

按照上述分类方法，3#凭证为部分货币资金凭证，4#凭证为完全货币资金凭证。

上述举例中均未考虑增值税影响。

第二步：调整部分货币资金凭证。

将部分货币资金凭证从权责发生制调整为收付实现制。

理论支撑及举例：收付实现制以款项的实际收付为标准进行会计处理。上述3#凭证调整为：

                 借：银行存款  50万

                   贷：主营业务收入  50万

第三步：还原业务实质。

所有完全货币资金凭证和调整后的部分货币资金凭证，按照货币资金科目的对方科目名称和会计摘要的先后顺序还原业务实质。

理论支撑及举例：需要还原业务实质的凭证为货币资金凭证，包含完全货币资金凭证和调整后的部分货币资金凭证；非货币资金凭证无需还原，因非货币资金凭证未涉及现金或者银行存款的收付。具体还原操作举例如下，如调整后的3#凭证，货币资金科目在借方，贷方科目是“主营业务收入”，该笔业务实质是收到经营活动现金。如4#凭证，货币资金科目在借方，贷方科目是“应收账款”，结合摘要“收到货款”，还原该笔业务实质是收到经营活动现金。再如单位支付代扣代缴的社保等，货币资金科目在贷方，借方科目是“其他应付款-代扣代缴社保”，还原该笔业务实质为工资支出，为经营活动现金支出。

第四步：汇总分析。

还原业务实质后的凭证中货币资金科目的对方科目数据求和，分类汇总即可得到现金流量，借方数据为支出，贷方数据为收入。

理论支撑：根据“有借必有贷，借贷必相等”的会计做账原则，对方科目有借方发生额，则货币资金科目有贷方发生额，为现金或者银行存款的减少，表示支出。反之，表示收入。

数据验证。以货币资金期初余额为基础，根据现金流入量和现金流出量，就可以核算出货币资金期末余额。这个等式的逻辑很简单，但是要实现这个等式并不简单，需要审计组成员逐笔调整部分货币资金凭证和还原货币资金凭证，这是严谨细致而又枯燥的过程，也是有价值的过程，熟悉了被审计国企的业务，掌握了现金流量收支，便可以从中发现审计疑点，为下一步审计工作提供方向。